Здравствуйте, в этой статье мы постараемся ответить на вопрос: «Создание и проверка учета резервов по сомнительным долгам в 1С». Если у Вас нет времени на чтение или статья не полностью решает Вашу проблему, можете получить онлайн консультацию квалифицированного юриста в форме ниже.
Хотя упрощения были разработаны применительно к торговой дебиторской задолженности, активам по договору и дебиторской задолженности по аренде, применение «упрощенного подхода» не всегда является обязательным, и в некоторых случаях учетная политика предоставляет выбор между «общим подходом» и «упрощенным подходом».
Пример матричного резервирования
Рассмотрим простейший пример применения матричного резервирования к краткосрочной дебиторской задолженности. Допустим, по состоянию на отчетную дату компания имеет дебиторскую задолженность в размере 980 000 руб., при этом ни одна задолженность не имеет значительного компонента финансирования. Данная компания осуществляет свои операции в одном географическом регионе, имеет большое количество мелких клиентов, осуществляет один вид деятельности.
Для расчета величины кредитных убытков, ожидаемых на протяжении всего срока существования, используем матричный подход. Используем имеющуюся у компании информацию о наблюдаемом уровне дефолтов в прошлом, которая корректируется в соответствии с текущей экономической ситуацией. На основе вышеизложенной информации стоится матрица (см. таблицу на с. 17).
Применение новой модели, основанной на ОКУ, может привести к убытку при первоначальном признании торговой дебиторской задолженности. Этот «убыток в первый же день» будет равен величине резерва под убытки, признанного на отчетную дату.
Пример расчета резерва под убытки от обесценения с использованием матричного подхода
|
Срок дебиторской задолженности |
ОКУ % |
Размер задолженности, руб. |
Резерв под убытки от обесценения, руб. |
|
Текущая |
0,1 |
585 000 |
1 585 |
|
1–30 дней |
2 |
80 000 |
1 600 |
|
31–60 дней |
5 |
91 000 |
4 550 |
|
61–90 дней |
7 |
90 000 |
6 300 |
|
91–180 дней |
10 |
50 000 |
5 000 |
|
180–365 дней |
15 |
75 000 |
11 250 |
|
Свыше 365 дней |
30 |
9 000 |
2 700 |
|
ИТОГО |
980 000 |
32 985 |
Что такое «общий подход» и почему нужен «упрощенный подход»?
Поэтому важно понимать как «общий подход», так и «упрощенный подход», хотя большая часть этой публикации посвящена применению «упрощенного подхода».
Начнем с «общего подхода» МСФО (IFRS) 9 в отношении обесценения.
Согласно этому «общему подходу», резерв под ожидаемые кредитные убытки за весь срок признается для финансового инструмента, если с момента первоначального признания финансового актива произошло значительное увеличение кредитного риска (оцененное с использованием вероятности дефолта на протяжении ожидаемого срока действия финансового инструмента).
Если на отчетную дату кредитный риск по финансовому инструменту существенно не увеличился с момента первоначального признания, то признается резерв на покрытие 12-месячного ECL.
Какие виды резервов предусмотрены МСФО?
Международные методологи посвятили резервам универсальный стандарт — МСФО (IAS) 37 «Резервы, условные обязательства и условные активы» . Стандарт определяет резервы как обязательства с неопределенным сроком исполнения или обязательства неопределенной величины. В некоторых странах термин «резерв» используется и в контексте таких статей, как амортизация, обесценение активов и сомнительные долги. Данные статьи представляют собой корректировки балансовой стоимости активов и в МСФО (IAS) 37 не рассматриваются. Сразу скажем, что в Стандарте используется термин «резерв», и это вполне отвечает понятию «оценочное обязательство», которое используется в ответственном ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» . Поэтому будем употреблять оба термина, а разные названия, возможно, объясняются нюансами перевода МСФО.
Введен в действие на территории РФ Приказом Минфина России от 25.11.2011 N 160н.
Утверждено Приказом Минфина России от 13.12.2010 N 167н.
Резервы, в отличие от условных обязательств и активов, не являются условными (описательными в отчетности), а непосредственно влияют на финансовые показатели. (Хотя, строго говоря, все резервы (оценочные обязательства) можно считать условными, поскольку неопределенным является срок их исполнения (сумма).) Вместе с тем определение «условный» применяется к обязательствам и активам, которые не признаны из-за того, что их существование будет подтверждено только при наступлении (ненаступлении) неопределенных будущих событий, не находящихся полностью под контролем отчитывающейся компании. Оценочное же обязательство (резерв) признается потому, что у бухгалтера есть большая доля уверенности в его возникновении и в необходимости его отражения в уменьшении финансового результата.
Здесь же укажем отличие резервов от обычных обязательств по оплате товаров или услуг, которые были приняты или поставлены и за которые выставлен счет либо которые официально согласованы с поставщиком. Интересно, что в п. 11 МСФО (IAS) 37 к резервам не отнесены начисленные обязательства, представляющие собой обязательства оплатить товары или услуги, которые были приняты или поставлены, но не были оплачены, отфактурованы или официально согласованы с поставщиком, включая суммы, причитающиеся работникам (например суммы, относящиеся к начисленной оплате отпускных). То есть получается, что оплату отпуска международные методологи не торопятся считать резервом, хотя они при этом признают, что иногда необходимо оценить величину начислений или их распределение во времени. Однако неопределенность в данном случае, как правило, значительно меньше, чем в отношении резервов. Из вышесказанного становится ясно, почему за рубежом не торопятся резервировать оплату отпусков.
На заметку. Обычные обязательства представляются в отчетности как часть торговой и прочей кредиторской задолженности, в то время как резервы по МСФО представляются отдельно.
Как правило, резервы являются следствием прошлых (обязывающих) событий, то есть ситуациями, когда урегулирование обязательства может быть произведено в принудительном порядке в соответствии с законодательством или когда на основании сложившейся практики прошлое событие (которое может быть действием самого предприятия) создает у других сторон обоснованные ожидания, что предприятие выполнит это обязательство. Схожие положения содержатся в ПБУ 8/2010.
С резервами главное «не переусердствовать», поскольку финансовая отчетность отражает финансовое положение предприятия на конец отчетного периода, а не его возможное положение в будущем. Следовательно, резервы не признаются в отношении затрат, которые придется понести для продолжения деятельности в будущем. В качестве резервов признаются только обязательства, возникающие из прошлых событий, которые существуют независимо от будущих действий предприятия (то есть от направленности деятельности предприятия в будущем). Например, предприятие в силу выданного предписания надзорного органа может намереваться установить дымовые фильтры на заводе. Поскольку оно может избежать будущих затрат благодаря своим действиям в будущем, например изменив режим деятельности, у него нет существующего обязательства по данным будущим затратам. Поэтому резерв не признается.
Какие виды резервов предусмотрены РСБУ?
Напомним, что национальными положениями по бухгалтерскому учету предусмотрены следующие виды резервов:
- по сомнительным долгам (Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации );
- под снижение стоимости материальных ценностей (ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» );
- под обесценение финансовых вложений (ПБУ 19/02 «Учет финансовых вложений» );
- на гарантийное обслуживание и гарантийный ремонт (ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» );
- на оплату отпусков и на выплату вознаграждений по итогам работы за год (ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»);
- создаваемые по обязательствам, которые будут затронуты в результате прекращения деятельности (ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности» ).
Размер расчетного резерва
Размер расчетного резерва определяется исходя из результатов классификации ссуды. Размеры расчетного резерва в зависимости от качества ссуды приведены в табл. 7.2.
Таблица 7.2. Величина расчетного резерва по классификационным ссудам
|
Категория качества |
Наименование |
Размер расчетного резерва в процентах от суммы основного долга по ссуде, % |
|
1 категория качества (высшая) |
Стандартные |
|
|
II категория качества |
Нестандартные |
от 1 до 20 |
|
III категория качества |
Сомнительные |
от 21 до 50 |
|
IV категория качества |
Проблемные |
от 51 до 100 |
|
V категория качества (низшая) |
Безнадежные |
По ссудам, отнесенным ко II-V категориям качества, резерв формируется с учетом обеспечения I и II категории качества.
Под обеспечением по ссуде понимается обеспечение в виде залога, банковской гарантии, поручительства, гарантийного депозита (вклада), отнесенное к одной из двух категорий качества обеспечения.
Таким образом, порядок определения стоимости обеспечения в целях гл. 6 Положения N 254-П — процесс достаточно трудоемкий и всегда вызывает множество вопросов. Рассматриваемые в статье моменты, касающиеся определения справедливой стоимости, применения дисконтов к различным объектам залога и формирования резерва с учетом обеспечения, должны быть регламентированы внутренними положениями банка. На практике подобные вопросы подробно не анализируются (в частности, обоснование дисконтов, условия договора залога, момент обращения взыскания) и в общем случае приводятся в положении о порядке формирования резервов по ссудной и приравненной к ней задолженности. Четкие формулировки и более детальные положения банка в части залогов помогут избежать возможных разногласий со стороны регулятора в части их оценки, применяемой при формировании резерва по ссудной задолженности.
Ю.Нестерова
Аудитор
компании «Листик и Партнеры»
Финансовые вложения в учетной политике
Перечень активов, которые могут быть признаны финансовыми вложениями, не ограничен рамками законодательства. Каждая организация самостоятельно принимает решение о возможном составе активов данного рода. Вся информация должна быть отражена в учетной политике.
Формирование финансовых активов организации
| Критерии активов | Возможные | Единицы измерения |
| По времени использования | Краткосрочные и долгосрочные | Краткосрочные ― срок погашение менее 12 месяцев, если период обращение больше, активы относятся к долгосрочным |
| Единица учета | Серия, партия | Организация самостоятельно определяет единицу измерения. Но при этом должны быть соблюдены принципы прозрачности учета и контроля за движением активов |
| Принятие к учету | Первоначальная стоимость | К затратам на приобретение относят объемы фактических затрат, в том числе на покупку, доставку и прочие без учета возмещаемых налогов |
| Определение текущей рыночной стоимости | Активы с определяемой и неопределяемой рыночными стоимостями | Для активов с определенной рыночной стоимостью периодически требуется проводить корректировку существующей цены. Если текущую рыночную стоимость определить не представляется возможным, к учету принимается первоначальная стоимость |
Все методы определения финансовых вложений стоит отразить в учетной политике. Это относится к периодам использования, единицам измерения и прочим условиям.
Для оценки активов, учитываемых как финансовые вложения, принимаются фактические затраты на их приобретение. Расходы могут быть связаны не только с оплатой поставщикам. При этом положения ПБУ 19/02 общехозяйственные расходы исключают из состава затрат для определения первоначальной стоимости, если эти расходы не были связаны напрямую с приобретением.
Если кредитная политика предполагает продажу товаров или услуг с отсрочкой платежа это означает, что у продавца возникает непокрытый кредитный риск. Другими словами, всегда существует вероятность того, что клиент не сможет выплатить сумму, которую он должен продавцу в соответствии с договором. Кроме того, в данном случае продавец выступает необеспеченным кредитором, поскольку его требование к активам покупателя не обеспечено каким-либо залогом.
Исходя из предположения, что некоторая часть дебиторской задолженности, вероятно, не будет инкассирована, ее величина, которая раскрывается в балансе и прочей финансовой отчетности, может быть завышена. Создание резерва по сомнительным долгам позволяет дать более точную оценку дебиторской задолженности, которая может быть инкассирована с высокой долей вероятности. Требования МСФО предполагают использование счета «Резерв по сомнительным долгам» (англ. Allowance for Uncollectible Accounts) в бухгалтерском балансе и счета «Расходы от списания безнадежной дебиторской задолженности» (англ. Uncollectible Accounts Expense) в отчете о прибылях и убытках.
Создание резерва по сомнительным долгам требует оценки безнадежной дебиторской задолженности, которая предположительно может возникнуть в отчетном периоде, что обычно устанавливается в процентах от общего объема продаж в кредит.
Способы создания резерва по сомнительным долгам
Компания самостоятельно определяет, каким способом ей создавать резерв и выбранный способ закрепляет в учетной политике. Выбрать следует один из следующих способов:
| Способ создания резерва по сомнительным долгам | Что собой представляет способ |
| Интервальный | При данном способе создания, а также использования резерва размер отчислений исчисляется ежемесячно (или каждый квартал) в процентах от задолженности, в зависимости от периода просрочки |
| Экспертный | Резерв создается по каждому долгу на сумму, которая не может быть погашена |
| Статистический | Отчисления определяются исходя из данных компании за несколько предшествующих лет, как доля безнадежных долгов от общей дебиторки по конкретному виду |
Как создаётся резерв в бухучёте
Первым делом в учётной политике предприятия закрепляется регламент, где прописываются основания для увеличения объёма РСД.
Выделяют 3 способа создания резерва:
- Интервальный — каждый отчётный период бухгалтер определяет сумму для зачисления в резерв. Добавляется не вся сумма сразу, а только процент от общей суммы долга, который растёт пропорционально увеличению срока просрочки. Этот метод подобен резервированию средств в целях налогового учёта.
- Экспертный — специалистами оценивается сумма долга, которую должник точно не вернёт в установленный срок, и на эту сумму создаётся резерв.
- Статистический — опираясь на опыт предыдущих лет, вычисляется процент сомнительных долгов, на основании этих данных делается прогноз.
Проводки в бухгалтерском учёте
Если бухгалтер увеличивает (уменьшает) сумму задолженности (п. 4 ПБУ 21/2008), то проводка создаётся в том отчётном периоде, в котором произошли изменения (поскольку сумма сомнительного долга — это оценочное значение).
Рассмотрим подробно, какими проводками отражается создание резерва сомнительных долгов.
| Операция | Проводка |
|---|---|
| Создан резерв по сомнительным долгам | Дт 91«Прочие доходы и расходы» — Кт 63«Резервы по сомнительным долгам» |
| Частично погашена дебиторская задолженность (уменьшение суммы резерва) | Дт 63, Кт 91 |
| Остаток неиспользованного резерва присоединяется к финансовым результатам текущего периода | Дт 63, Кт 91 |
| Отражение возникшего отложенного налогового обязательства отложенный налоговый актив |
Дт 68 «Расчёты по налогам и сборам», Кт 77 «Отложенные налоговые обязательства» Дт 09 «Отложенные налоговые активы», Кт 68 «Расчёты по налогам и сборам» |
| Списание безнадёжного долга за счёт резерва, если сумма безнадёжного долга больше суммы резерва | 2-2 |
Восстановление резерва
Восстанавливают резерв по сомнительным долгам, когда:
- долг начинает постепенно погашаться;
- долг полностью погашается;
- права на долг были переданы третьему лицу, которое платежеспособно.
Способы создания резервов по сомнительным долгам
Каким образом в компании происходит создание резерва должно быть определено в учетной политике. Рекомендуются следующие способы:
- Интервальный. При таком способе создания и использования резерва размер отчислений рассчитывается каждый месяц (либо каждый квартал) в процентах от суммы долга, в зависимости от длительности просрочки;
- Экспертный. При таком способе резерв создают по каждому долгу на сумму, которая не будет погашена.
- Статистический. При статистическом способе создания резерва, отчисления определяются исходя из данных организации за несколько предшествующих лет, как доля безнадежных долгов от общей дебиторской задолженности конкретного вида.
В тех случаях, когда в компании применяются первый или второй способ, если тот долг под который создали резерв признан безнадежным, его списывают за счет этого резерва.
Учет дебиторской задолженности на текущий момент отрегулирован положениями МСФО 39 и вступающего в обязательную для всех практику с 2018 г. МСФО 9. При этом базовое различие между указанными стандартами заключается в подходах к классификации дебиторской задолженности: в МСФО 9 такая задолженность не выделяется в отдельную группу, а может быть классифицирована и как учитываемая по амортизированной стоимости, и как подлежащая отражению по справедливой оценке (с отнесением результатов изменения на совокупный доход или прибыль/убыток). Компании также важно не забыть, что, если при первоначальном признании было решено учитывать дебиторку по амортизированной стоимости, необходимо также рассчитать эффективный процент, по которому затем необходимо проводить последующую оценку данного финансового актива.
Модель ожидаемых кредитных убытков
В настоящее время Совет по МСФО заканчивает глобальный пересмотр подходов к учету финансовых инструментов, постепенно осуществляя переход от старого стандарта МСФО (IAS) 39 к новому МСФО (IFRS) 9. МСФО (IFRS) 9, выпущенный в июле 2014 года, вступает в силу с 1 января 2018 года. Однако компании уже начинают переходить на новый стандарт досрочно или готовиться к его использованию.
Кроме того, начиная с декабрьской сессии 2015 года из списка экзаменуемых документов АССА исключила МСФО (IAS) 39 «Финансовые инструменты: признание и оценка», заявив к тестированию следующие стандарты:
- МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление информации» (пересмотренная версия декабря 2011 года);
- МСФО (IFRS) 7 «Финансовые инструменты: раскрытие информации» (выпущен в августе 2005 года, тестируется с учетом поправок от 19 ноября 2013 года);
- МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты» (выпущен в ноябре 2009 года, тестируется в пересмотренной версии от июля 2014 года).
Среди всех нововведений учет обесценения финансовых активов занимает особое место, так как концепция ожидаемых кредитных убытков (expected credit losses) внедряется в МСФО впервые.
Методика определения уровня платежеспособности
Задержка с оплатой за услуги или товары должна насторожить руководство кредитора. Его специалисты должны сразу же засесть за оценку финансового состояния дебитора. Сделать это можно разными путями, при этом в рамках закона:
- попросить выписку из ЕГРЮЛ или ЕГРИП на случай ликвидации юридического лица;
- запросить бухгалтерскую отчетность за последний квартал у контрагента или в Росстате. Это позволит проанализировать финансовое состояние дебитора:
- рентабельность;
- ликвидность;
- объем задолженности;
- величину активов и т.д.
- заказать анализ на портале Госуслуг, но здесь, во-первых, придется заплатить, во-вторых, правильно оформить заявку — данные отчетов являются коммерческой тайной.